Uvod u računovodstvo spajanja
Ovdje ćemo raspravljati o detaljnim konceptima računovodstva spajanja.
Identificiranje poslovne kombinacije: MSFI 3 pruža smjernice u računovodstvu poslovnih kombinacija, što se češće naziva preuzimanja, akvizicije ili spajanja.
Poslovna kombinacija je transakcija ili događaj u kojem stjecatelj stječe kontrolu nad jednom ili više poduzeća.
Kupac može steći kontrolu nad poslovanjem, na primjer:
- Prijenos novca, novčanih ekvivalenta ili druge imovine
- Postojeće obveze
- Izdavanje vlasničkih udjela
- Kombinacija gore, (ili)
- Bez prenošenja bilo kakve naknade, samo na osnovu ugovora.
Poslovna kombinacija može biti strukturirana na više načina iz pravnih, poreznih ili drugih razloga. (MSFI 3 para B5-B6)
Način stjecanja računovodstva spajanja
Poslovne kombinacije moraju se računati korištenjem računovodstvene metode „Metoda stjecanja“ kako je utvrđeno u MSFI 3. U tu se svrhu razlikuje stjecanje posla i stjecanje imovine / skupine imovine. Posao se definira kao što se sastoji od inputa i procesa koji se primjenjuju na one inpute koji imaju mogućnost doprinosa stvaranju rezultata. (MSFI 3 para B7)
Ova se metoda također ne primjenjuje na poslovno spajanje subjekata pod zajedničkom kontrolom, tj. U situaciji kada iste subjekte koji se kombiniraju u konačnici kontrolira ista stranka i prije i nakon kombiniranja, a ta kontrola nije prolazna.
Koraci u metodi stjecanja računovodstva spajanja
Korak 1: Identificirajte kupca
U poslovnom spajanju, subjekt koji dobije kontrolu nad drugim subjektom (preuzimateljem) je stjecatelj.
Kaže se da subjekt ulagača kontrolira subjekt uloženog ako zadovoljava sve sljedeće uvjete:
- Moć nad ulaganim investitorom: Ulagač ima postojeća prava koja mu daju trenutnu mogućnost usmjeravanja aktivnosti tvrtke u kojoj se investira kako bi mogao značajno utjecati na prinose / zarade uloženog.
- Izloženost ili prava na varijabilne prinose od ulaganja subjekta: Pod pretpostavkom da će se ulozi investitora razlikovati ovisno o uspješnosti subjekta uloženog.
- Sposobnost da koristi moć koju ima nad investiranom investicijom kako bi utjecala na broj povrata koji dobiva od uloženog. (MSFI 10, paragraf 7)
To znači da kontrolu ne mora nužno biti dobiveno većinskim vlasništvom u subjektu uloženom. Na primjer, može se reći da ulagač kontrolira uloženog subjekta ako ima ovlasti imenovati ili uklanjati većinu upravnih odbora subjekta u kojem je investirano ili koji može upravljati operativnim politikama i strategijama uloženog.
Ako primjena gornje definicije ne daje jasan pokazatelj koji je od dva entiteta stjecatelj, MSFI 3 (pararas B13 - B18) daje dodatne indikativne parametre prema kojima je stjecatelj -
- Subjekt koji prenosi gotovinu ili drugu imovinu ili preuzima obveze ako se poslovna kombinacija izvrši prijenosom gotovine ili druge imovine ili preuzimanjem obveza.
- Subjekt koji izdaje vlasničke instrumente ako se poslovna kombinacija provodi prije svega razmjenom udjela u kapitalu.
- Subjekt čiji su vlasnici kao grupa zadržali ili dobili najveći dio glasačkih prava u kombiniranom entitetu.
- Subjekt čiji pojedinačni vlasnik ili organizirana skupina vlasnika ima najveći udio u manjini s pravom glasa u kombiniranom entitetu.
- Subjekt čiji su vlasnici sposobni birati ili imenovati ili uklanjati većinu članova upravnog tijela kombiniranog entiteta.
- Subjekt čije (bivše) upravljanje dominira nad upravljanjem kombiniranog entiteta.
- Subjekt koji plaća premiju nad fer vrijednosti fer vrijednosti predkombinacije drugog vlasnika ili entiteta koji se kombiniraju.
- Subjekt čija je relativna veličina (na primjer, imovina, prihodi ili dobit) značajno veća od veličine drugog subjekta ili entiteta koji se kombiniraju.
Ako je novi subjekt osnovan radi izdavanja udjela u kapitalu radi izvršavanja poslovne kombinacije, jedan od ostalih koji kombinira subjekte koji su postojali prije poslovne kombinacije identificirat će se kao stjecatelj primjenom gore navedenih načela.
Korak 2: Određivanje datuma akvizicije
Datum stjecanja je datum kada stjecatelj stječe kontrolu nad stečenim vlasništvom. To je obično datum na koji stjecatelj na zakonit način preuzima naknadu, stječe imovinu i preuzima obveze stjecatelja - datum zatvaranja. (MSFI 3 para. 8-9)
Izuzetak : stjecatelj može dobiti kontrolu prije ili nakon datuma zatvaranja. Na primjer, ako pisani ugovor predviđa da stjecatelj stekne kontrolu nad posvojenim datumom prije datuma zatvaranja, tada se kontrola dobiva prije datuma zatvaranja. Stoga se sve relevantne činjenice i okolnosti slučaja trebaju uzeti u obzir pri utvrđivanju datuma stjecanja.
3. korak: Prepoznavanje i mjerenje stečene prepoznatljive imovine i obveza
Prepoznavanje i mjerenje koji se mogu prepoznati objašnjeni su u nastavku:
Uvjeti za priznavanje (MSFI 3 Paragrami 10-14)
- Prepoznatljiva stečena imovina i preuzete obveze moraju ispunjavati definiciju imovine i obveza da bi se kvalificirali za primjenu metode stjecanja.
Izuzetak : Potencijalna obveza preuzeta u poslovnom spajanju priznaje se ako je riječ o sadašnjoj obvezi koja proizlazi iz prošlih događaja i čija se fer vrijednost može pouzdano izmjeriti, čak i ako odljev resursa nije vjerojatan. Potencijalna imovina se ne priznaje.
- Stečena imovina i preuzete obveze moraju biti dio razmjene u transakciji poslovnog spajanja, a ne rezultat zasebnih transakcija.
- Moguće je da stjecateljeva primjena načela i uvjeta priznavanja može rezultirati prepoznavanjem neke imovine i obveza koje stečeno društvo prethodno nije priznalo kao imovinu i obveze u svojim financijskim izvještajima. Na primjer, stjecatelj priznaje stečenu identificirajuću nematerijalnu imovinu, kao što je robna marka, patent ili odnos s kupcem, koju prodajno društvo nije prepoznalo kao imovinu u svojim financijskim izvještajima jer ih je interno razvilo i na teret snosilo povezane troškove.
- Na datum stjecanja, stjecatelj će klasificirati ili imenovati stečenu imovinu i obveze preuzete kao potrebne za naknadnu primjenu ostalih MSFI-ja, na temelju ugovornih uvjeta, poslovnih / računovodstvenih politika, itd. Koji su prevladavali na datum stjecanja.
Izuzetak : U slučaju ugovora o najmu u kojem je stečenik zakupnik, stjecatelj će klasificirati ugovor na temelju ugovornih uvjeta i drugih čimbenika na dan sklapanja ugovora, a ne na datum stjecanja. (MSFI 3, paragraf 17)
Načelo mjerenja
Kupac stječe prepoznatljivu imovinu koja je stečena i obveze preuzete po fer vrijednosti na datum stjecanja. (IFRS 3, stavak 18).
Fer vrijednost je cijena koja bi bila primljena za prodaju imovine ili plaćena za prijenos obveze urednom transakcijom između sudionika na tržištu na datum mjerenja. (MSFI 13, stav 9) Smjernice za utvrđivanje fer vrijednosti date su u MSFI 13.
Izuzeci (MSFI 3 Paragrami 22-31A):
| Stavke imovine ili obveza | Načelo mjerenja |
| Porezi na dohodak | Prema MRS-u 12 Porezi na dohodak |
| Povlastice za zaposlene | Prema MRS-u 19: Primanja zaposlenih |
| Imovinska odšteta
(Prodavatelj u poslovnoj kombinaciji može pristati na odštetu stjecatelja za ishod bilo koje nepredviđene situacije ili nesigurnosti povezane s bilo kojom određenom imovinom ili obvezom. Na primjer, prodavatelj može nadoknaditi bilo koji gubitak iznad određenog iznosa nastalog nagodbom slučajnog stanja) | Mjereno na istoj osnovi kao i odšteta, uz dodatak za vrednovanje nenaplativih iznosa |
| najmovi
(gdje je stjecatelj najmoprimac) | Prema MSFI-u 16 - Najmovi
Stjecatelj nije dužan priznavati imovinu ili obveze zakupa o pravu korištenja kada - (a) Rok zakupa ističe u roku od 12 mjeseci od datuma stjecanja (b) Temeljna imovina je male vrijednosti. Akvizitor je dužan mjeriti obvezu zakupa prema sadašnjoj vrijednosti preostalih najamnina kao da je stečeni najam novi najam na dan stjecanja. |
| Ponovno stečena prava
(Stjecatelj može ponovo steći pravo koje je stečeno vlasništvu steklo da koristi bilo koje od stjecateljevih sredstava) | Mjeri se na temelju preostalog ugovornog roka povezanog ugovora |
| Transakcije na temelju dionica | U skladu s MSFI 2 Plaćanje na temelju dionica |
| Imovina koja se drži za prodaju | Prema MSFI-u 5, dugotrajna imovina koja se drži za prodaju i obustavljeno poslovanje |
| Ugovori o osiguranju | Prema MSFI-u 17 Ugovori o osiguranju |
Korak 4: Prepoznavanje i mjerenje bilo kojeg nekontrolirajućeg interesa (NCI)
Nekontrolirajući udjel je subjekt koji stječe, a koji se ne može izravno ili neizravno pripisati matičnom vlasniku. NCI koji daje vlasnicima kamata razmjerni udio neto imovine akvizicije u slučaju likvidacije može se mjeriti bilo u:
- Fer vrijednost na datum stjecanja, ili
- Udio fer vrijednosti neto imovine preuzimatelja na datum stjecanja MSFI 3, stavak 19)
Primjer
Star Co. kupio je 80% tvrtke Moon Co. za naknadu od 2 900 milijuna dolara. Na dan stjecanja, Star Co nije posjedovao vlasnički udjel u Moon Co. Fer vrijednost neto imovine Moon Co, izračunane prema principima utvrđenim u standardima, bila je na dan stjecanja 2700 milijuna USD. Fer vrijednost NCI-ja na spomenuti datum bila je 600 milijuna USD.
NCI se može izračunati na sljedeći način
Korak 5: Prepoznavanje i mjerenje razmatranja (MSFI 3, paragraf 37)
Napomena: razmatranje ne uključuje troškove stjecanja. Oni se moraju priznati u računu dobiti i gubitka.
6. korak: prepoznavanje i mjerenje dobre volje ili dobiti od povoljne kupovine
Goodwill / dobitak od povoljne kupnje mjeri se kao (MSFI 3 paragraf 32) -
Dobici od kupnje po povoljnim cenama trebaju se priznati u računu dobiti i gubitka. Izravna kupnja može nastati u situaciji kao što je prisilna prodaja u kojoj prodavač djeluje pod prisilom.
Napomena: Prije priznavanja dobiti na povoljnoj kupnji, stjecatelj je dužan preispitati situaciju kako bi se osigurala točnost negativnog goodwilla, te je dužan priznati i izmjeriti svaku dodatnu imovinu obveza koje su identificirane u tom pregledu. Na taj se način osiguravaju da se uzmu u obzir svi dostupni podaci o datumu akvizicije. (MSFI 3, para. 35-36)
Primjer
U nastavku primjera u koraku 4, goodwill će se izračunati na sljedeći način -
Ključne razlike između MSFI i američkih GAAP-a
Ključna načela za računovodstvo poslovnih kombinacija prema MSFI 3 i ASC 805 Poslovne kombinacije u velikoj su mjeri konvergirana. U nastavku su date značajne razlike između dva standarda računovodstva spajanja.
| Osnove usporedbe | SAD GAAP (ASC 805) | MSFI 3 |
| Definicija poslovanja | Poduzeće mora uključiti, u najmanju ruku, ulazne i sadržajne procese koji zajedno značajno doprinose mogućnosti stvaranja rezultata. | Posao se sastoji od ulaza i procesa koji se primjenjuju na one ulaze koji imaju mogućnost stvaranja rezultata. (MSFI 3 para B7) |
| Definicija kontrole | Bit kriterija za utvrđivanje kontrole slična je MSFI-u.
Međutim, u ASC 810 osiguran je dvostruki model identifikacije kontrole za konsolidaciju - (a) Model interesa za glasovanje - Kaže se da entitet s većinskim glasačkim pravima (tj.> 50%) ima kontrolu (b) varijabilni model kamata - Dodatne smjernice daju se kada se može reći da subjekt ima kontrolu kada ulaže u subjekt sa promjenjivim interesom bez odsutnosti većinskog glasačkog prava. | Ulagač kontrolira uloženog ulaganja samo i jedino ako ulagač ima sve sljedeće: (a) vlast nad ulaganim društvom;
(b) izloženost ili prava na varijabilne prinose od njegovog sudjelovanja s uloženim subjektom; i (c) Mogućnost korištenja moći nad uloženom investicijom kako bi utjecala na broj investitovih povrata. (MSFI 10, paragraf 7) |
| Mjerenje NCI | Mjeri se po fer vrijednosti | NCI holding koji daje vlasniku proporcionalan udio neto imovine u vrijeme likvidacije može se mjeriti u
(a) fer vrijednost ili (b) Razmjerni udio fer vrijednosti neto imovine |
| Entiteti pod zajedničkom kontrolom | Subjekt primatelj dužan je evidentirati neto imovinu po povijesnom trošku, tj. Knjigovodstvenu vrijednost u knjigama prenositelja. | Nema posebnih smjernica u MSFI-u 3. Entiteti ili slijede pristup sličan američkim GAAP-om ili računaju po fer vrijednosti. |
| Dobiveni operativni najmovi | Za operativni najmovi preuzetog poduzeća (gdje je stečenik zakupnik), ako su uvjeti zakupa povoljni u odnosu na tržišne uvjete, treba se priznati nematerijalna imovina. Slično tome, nematerijalna obveza treba se priznati ako su uvjeti zakupa nepovoljni. | Uvjeti najma smatraju se utvrđivanjem fer vrijednosti imovine. Priznavanje nematerijalne imovine / obveze nije potrebno. |
| Potencijalna imovina i obveze | I potencijalna imovina i obveze priznaju se i mjere na datum stjecanja, ako se fer vrijednost može utvrditi. Inače, priznaju se samo ako je na dan stjecanja vjerovatno da postoji imovina ili obveza i iznos se može razumno procijeniti. | Potencijalna obveza preuzeta u poslovnom spajanju priznaje se ako je riječ o sadašnjoj obvezi koja proizlazi iz prošlih događaja i ako se njezina fer vrijednost može pouzdano izmjeriti, čak i ako odljev resursa nije vjerojatan. Potencijalna imovina se ne priznaje. |
Zaključak - Računovodstvo spajanja
Poslovne kombinacije moraju se identificirati odvojeno od stjecanja imovine ili skupine imovine i treba ih knjižiti korištenjem 'Metode stjecanja' detaljno u MSFI 3.
Način nabave zahtijeva primjenu, korak po korak, pristupa
- Identificirajte stjecatelja,
- Navedite datum stjecanja,
- Na odgovarajući način izmjerite stečenu imovinu i preuzete obveze
- Odredite bilo koji nekontrolirajući interes,
- Utvrditi i mjeriti razmatranje, i
- Prepoznajte bilo koji rezultirajući goodwill ili dobitak na povoljnoj transakciji kupnje.
Kroz različite izmjene MSFI-ja i američkih GAAP-a, postignut je veliki stupanj konvergencije između dvaju standarda u pogledu poslovnih kombinacija, čime se utvara put za jednoobraznost u računovodstvenim praksama na globalnoj razini.
Preporučeni članci
Ovo je vodič za računovodstvo spajanja. Ovdje smo raspravljali o koracima u metodi stjecanja računovodstva spajanja, zajedno s ključnim razlikama MSFI-a i američkih GAAP-a. Možete pogledati i sljedeće članke da biste saznali više -
- Razlika između spajanja i spajanja
- Učinci prekograničnog spajanja i akvizicija
- Vrste međunarodnih ulaganja
- Ključne razlike između prodaje i trgovanja
